A reforma tributária do consumo, instituída pela Emenda Constitucional nº 132/2023 e regulamentada pela Lei Complementar nº 214/2025, redefine o conceito de “serviços”. O artigo 11 da LC nº 214/2025 torna relevante a distinção entre operações com bens e serviços, influenciando o local de incidência, o sujeito ativo do IBS e a alíquota aplicável (art. 156-A, §1º, VII, CF).
Critério residual: bem prevalece sobre serviço
A EC nº 132/2023 já estabelecia o caráter residual do serviço: a lei complementar não pode alcançar operações com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos. Onde há bem, não há serviço — vetor constitucional.
Nos termos do artigo 3º, I, da LC nº 214/2025, operações com bens abrangem todas as que envolvam bens móveis ou imóveis, materiais ou imateriais, inclusive direitos. Já operações com serviços são todas as demais. Esse critério residual indica ao intérprete: “ei, estamos criando um critério novo. Não se apegue à tradição”.
Se serviço é residual e tudo que “envolve” bem não é serviço, os critérios tradicionais para definir serviço já não se aplicam. São operações com bens todas aquelas que envolvam fornecimento de bens, independentemente de serem feitos sob encomenda, customizados, ou de o destinatário estar na indústria, comércio ou serviços.
Artigos 7º e 7º-A: regras de discriminação e unificação
O artigo 7º da LC nº 214/2025 determina que cada fornecimento deve ser especificado e discriminado no documento fiscal eletrônico, com tratamento separado. Se houver cobrança unificada em desacordo, cada fornecimento será considerado independente, e a base de cálculo será arbitrada conforme o artigo 13.
Exemplo: na venda e instalação de um aparelho, a compra e venda absorve a instalação, pois esta é meio para o uso do bem. Há tendência de os serviços serem considerados acessórios das operações com bens, confirmando a residualidade. O artigo 7º cria exceção aparente: unifica duas prestações em uma, enquanto a residualidade demarca individualmente o tipo de prestação.
O artigo 7º-A prevê ordem de aplicação quando mais de um instituto incide sobre a mesma operação: I – redução a zero de alíquota; II – suspensão com conversão em alíquota zero; III – isenção; IV – diferimento; V – redução de alíquota distinta. O parágrafo único dispõe que, se mais de uma redução de alíquota for aplicável, a cumulação só ocorre se houver previsão expressa; caso contrário, prevalece a maior redução.
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